一、《審計報告》不是書證
刑事司法實踐中《審計報告》經常被司法機關用來作為證實案件資金數額、資金流向等事實的依據，但是《審計報告》的證據屬性如何，一直困擾著辯護律師，各地法院也對此認定不一，尤其是當辯護律師以鑒定意見質證時，公訴人卻以書證予以回應。那么《審計報告》能否作為書證使用呢？
書證是以其所表述的內容和思想來發揮證明作用的文件或者其他物品。
《刑事訴訟法》
第一百四十一條 在偵查活動中發現的可用以證明犯罪嫌疑人有罪或者無罪的各種財物、文件，應當查封、扣押；與案件無關的財物、文件，不得查封、扣押。
據此，書證形成于案件發生之前或案件發生過程中，來源于偵查機關的發現。但無論是否被發現，它都客觀存在。
既然如此，凡是案發之后，由偵查機關委托會計師事務所出具的《審計報告》不能作為書證認定案件事實，具體理由如下：
1
形成時間
從形成時間上來看，書證形成于案件發生前或案件發生過程中，而《審計報告》是在案件發生之后，由相應的辦案機關委托會計師事務所在收集的證據基礎之上形成的材料，因此《審計報告》雖然是以書面材料為載體，但本質上區別于書證，不符合書證的形成時間。
2
證據本質
從本質上看，《審計報告》屬于言詞證據。《審計報告》在本質上是由注冊會計師根據自己的經驗和專業知識給出的意見，作為意見證據，是注冊會計師主觀判斷之后通過書面文字呈現出來的材料。
《審計報告》所依據的銀行流水，轉賬明細等材料才是書證，其是對收集的書證材料進一步進行分析的結果，因此，《審計報告》不能歸屬于實物證據，當然也就不屬于書證的范疇。
3
證明力
此外，如若將《審計報告》認為是書證，那么其證明力度大大強于其他證據。對于書證，除非存在來源、收集程序有疑問，不能作出合理解釋或者不能證明物證、書證來源的情形，才不得作為定案的根據。
但《審計報告》只是一種意見證據，只能作為定案依據的參考性標準，而不能單獨成為定案依據。因此，如果賦予《審計報告》書證的性質，必然會增強證明案件事實的力度，然其本身達不到如此高標準的證明力度。
4
總結
綜上，司法實踐中將《審計報告》認為是書證的觀點是有失公允的，《審計報告》不能作為書證采信，這應當是一條訴訟規則。
辯護律師在質證時，應當對公訴方提出是書證的觀點予以質疑，以此還原《審計報告》的本質。既然《審計報告》不能作為書證使用，那么究竟可以作為何種證據使用？
二、《審計報告》參照鑒定意見
最高人民法院關于適用《中華人民共和國刑事訴訟法》的解釋
第一百條 因無鑒定機構，或者根據法律、司法解釋的規定，指派、聘請有專門知識的人就案件的專門性問題出具的報告，可以作為證據使用。
對前款規定的報告的審查與認定，參照適用本節的有關規定。
經人民法院通知，出具報告的人拒不出庭作證的，有關報告不得作為定案的根據。
上述條文提到的“本節”是指第五節鑒定意見的審查與認定。由此，該條規定解決了實務中各種報告證據屬性亂象的問題，明確了由特定主體做出的各種報告可以作為證據使用，同時參照鑒定意見審查與認定。
而在這之前，由偵查機關委托特定主體作出的報告，都存在證據屬性的爭議，尤其是《審計報告》。有人認為《審計報告》不屬于八大類證據之一，不能作為刑事證據使用；有人認為《審計報告》是書證；還有人認為是鑒定意見。
這一次“新刑訴解釋”從立法上否定了《審計報告》不是刑事訴訟證據以及是書證的觀點。那么此次修改，《審計報告》將如何影響刑事案件呢？
三、辯護律師有了明確的質證方向
對辯護律師而言，《審計報告》按照鑒定意見的證據標準質證，使得辯護律師有了質證的方向，明確了從哪些方面質證。最直接的意義是當辯護律師參照鑒定意見質證《審計報告》時，公訴方不能再以《審計報告》是書證予以反駁。
其次，《審計報告》按照鑒定意見的證據標準質證，辯護律師有了更多打掉《審計報告》的機會。之前，公訴方常將《審計報告》以書證作為證據出示，而作為證據之王的書證，其證明力度相當之高，想要打掉《審計報告》的難度可想而知。
但作為鑒定意見質證，一方面，證明力度大大弱于書證，作為定案證據的支撐力度得以降低。另一方面，《審計報告》參照鑒定意見質證，無論是內容還是作出的意見，都來自于專業人士，帶有濃厚的主觀性和非唯一性。
辯護律師完全可以利用一套不同于該專業人士的標準，動搖《審計報告》的內容及得出的結論。
再次，辯護律師能夠申請出具《審計報告》的人出庭，在法庭上接受充分的質證。在“新刑訴解釋”之前，辯護律師要申請出具《審計報告》的人出庭，基本上不被同意，一是《審計報告》不是鑒定意見，申請出庭沒有依據；二是要求出具《審計報告》主體出庭，沒有必要，不認可《審計報告》的出具主體以及解決的內容具備專門性。
但這種情況在“新刑訴解釋”之后將不會存在，“刑訴新刑訴解釋”第一百條第三款，明確規定：“經人民法院通知，出具報告的人拒不出庭作證的，有關報告不得作為定案的根據。”
這不僅賦予了辯護人申請出具報告的人出庭的權利，而且明確了經通知拒不出庭，不得作為定案的根據。間接的將那些不具有合法性、客觀性、關聯性，存在問題的《審計報告》排除在刑事訴訟之外。
面對堪憂的《審計報告》，除了申請出具報告的人出庭之外，辯護律師還有尋求專家輔助人幫助的權利，進而對《審計報告》提出質疑。
當《審計報告》參照鑒定意見審查與認定后，辯護人就偵查機關委托出具的《審計報告》，同樣可以尋求具備專業知識的人提出意見。與此同時，可以申請己方的專家輔助人出庭，當庭發表意見，將存在問題的《審計報告》暴露在法庭之上。
四、辦案機關有了嚴格的規范標準
《審計報告》參照適用鑒定意見之后，首先是偵查機關應當嚴格按照有關鑒定意見的標準和規范委托審計。委托之前，應嚴格篩選審查具備審計資格的主體；委托時，出具標準的聘請書。尤其在送檢時，仔細分辨送檢材料是否屬于審計范圍。
實務中，普遍存在不將《審計報告》告知犯罪嫌疑人的情況，而當《審計報告》參照適用鑒定意見后，如果不通知犯罪嫌疑人，將直接違反相關法律規定。
《刑事訴訟法》
第一百四十八條 偵查機關應當將用作證據的鑒定意見告知犯罪嫌疑人、被害人。如果犯罪嫌疑人、被害人提出申請，可以補充鑒定或者重新鑒定。
如果違反該條規定，將導致案件發回重審。
其次是公訴機關應當將《審計報告》以鑒定意見對待，而不能再以書證回應，否則就違背了“新刑訴解釋”的規定。
除此之外，公訴機關代表國家行使公訴權和監督權，應當以刑事證據的標準來嚴格要求《審計報告》。對于參照鑒定意見適用的《審計報告》應當進行審查，必要時可以進行補充鑒定或者重新鑒定。
當《審計報告》進入審判階段，法院同樣也應按照鑒定意見的標準審查與認定。在此階段，承辦法官就應重點審查當事人、辯護人對《審計報告》有無異議，是否需要通知出具報告的人出庭。
總之，當《審計報告》參照適用鑒定意見之后，無論是偵查機關還是公訴機關、法院都應按照鑒定意見的標準審查與認定，采取證據裁判標準對待每一份《審計報告》。
五、出具報告的主體有了嚴格的要求
在“新刑訴解釋”出臺之后，《審計報告》的主體將會有執業年限和專業技能的要求。之前，出具《審計報告》的主體，大多是會計師事務所的注冊會計師，偵查機關不會去審查審計主體的執業年限，只關注是否有資質或資格。
所以，會計師事務所指派的兩名注冊會計師，要么是一名執業年限長、經驗豐富搭配另一名執業年限短的注冊會計師；要么是兩名執業年限短，經驗不豐富的注冊會計師。
而當《審計報告》參照鑒定意見審查與認定之后，審計主體的執業年限和專業技能將有更高的要求，這也將成為辯護律師審查的重點。
《全國人民代表大會常務委員會關于司法鑒定管理問題的決定(2015修正)》
四、具備下列條件之一的人員，可以申請登記從事司法鑒定業務：
（一）具有與所申請從事的司法鑒定業務相關的高級專業技術職稱；
（二）具有與所申請從事的司法鑒定業務相關的專業執業資格或者高等院校相關專業本科以上學歷，從事相關工作五年以上；
（三）具有與所申請從事的司法鑒定業務相關工作十年以上經歷，具有較強的專業技能。
因故意犯罪或者職務過失犯罪受過刑事處罰的，受過開除公職處分的，以及被撤銷鑒定人登記的人員，不得從事司法鑒定業務。
除了執業年限和專業技能的高要求，《審計報告》還應按照刑事訴訟的程序標準進行。當偵查機關委托審計時，注冊會計師就參與到了刑事訴訟之中，那么出具的《審計報告》就應該按照刑事訴訟的標準進行審計。
也就是說，自“新刑訴解釋”之后，《審計報告》就需要嚴格按照鑒定意見的標準審計，那種原來只按照審計或者會計標準出具的《審計報告》有可能不能作為定案的證據。
此外，出具《審計報告》的主體將會承擔更多的責任。如果出具《審計報告》的人違反法律、法規，職業道德和職業紀律以及技術操作規范，可能會按照鑒定意見的相關規定，受到注冊會計師協會或者財政部的處分和處罰。
如果故意作虛假鑒定，還可能構成犯罪。如果某鑒定人違規操作，可以通過向其主管部門反映，質疑其作出的鑒定意見的合法性、真實性以及科學性，爭取在申請鑒定人出庭時，占據有利地位。?
綜上，“新刑訴解釋”的修改，解決了各種接受委托出具報告的證據屬性問題。尤其是《審計報告》參照適用鑒定意見審查與認定，統一了辦案機關的規范標準，強化了出具報告主體的審計要求，給予了辯護律師明確的質證方向和更多的辯護機會。
當《審計報告》參照鑒定意見之后，《審計報告》就更需要分析其中的具體內容，如審計方法、審計意見的類型等，但這些內容往往屬于會計或財務知識，這同時也給辯護律師帶來了新的挑戰。
因此，辯護律師應該學習基本的會計財務知識，熟悉《注冊會計師執業準則》，在證據方面為當事人爭取有利因素，實現良好的辯護效果。
本文內容轉載自《定了！《審計報告》參照鑒定意見，對刑事案件有何影響？——刑事證據之《審計報告》（五）》和《刑事證據之《審計報告》二：將《審計報告》作為書證使用，要不得》，Lizemin，廣強經濟犯罪辯護
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